Главная -> Законодательство (Бартерные операции: особенности учета и налогообложения)

и налогообложения.(Часть 3).

Определение стоимости материальных

ресурсов, приобретаемых по бартеру.

Если организация приобретаетпо бартеру какое-либо имущество, то при определении фактической себестоимости этого имущества необходимо учитывать следующее.

Бухгалтерское законодательство не содержит специальных норм, регламентирующих порядок определения фактической себестоимости имущества, приобретенного организацией по бартеру в обмен на выполненныеработы (оказанные услуги). По этому поводу на сегодняшний день существуют по крайней мере две точки зрения. Первая заключается в том, что фактическая себестоимость приобретенного по бартеру имущества должна определяться исходя из договорной стоимостиэтого имущества, то есть стоимости, указанной в бартерном договоре. Вторая точка зрения состоит в том, что фактическая себестоимость имущества, полученного в обмен на работы (услуги), должна определяться исходя из фактических затрат на выполнение этих работ (оказание услуг).

В отсутствие каких-либо специальных норм при определении фактической себестоимости приобретенного по бартеру имущества следует руководствоваться общими правиламиопределения фактической стоимости имущества, приобретенного за плату (п. 23 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в рф, п. 3.2 пбу 6/97, п. 6 пбу 5/98). Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку. Поскольку имущество в данном случае приобретается организацией в обмен на выполненные этой организацией работы (оказанные услуги), то фактическимизатратами на приобретение имущества следует признать фактические затраты организации на выполнение работ (оказание услуг). Таким образом, фактическая стоимость имущества, приобретаемого организацией по бартерному договору в обмен на выполненные работы (оказанные услуги), должна, по мнению автора, определяться исходя из суммы фактических затрат организации на выполнениеработ (оказание услуг). Формирование фактической себестоимости приобретенного по бартеру имущества исходя из цены, установленной в договоре, представляется неправомерным, поскольку эта цена в общем случае не отражает фактических затрат организации, связанных с приобретением этого имущества.

При определении фактической себестоимости имущества, приобретаемого по бартеру, необходимо учитывать, что если организация несет дополнительные расходы,связанные с приобретением этого имущества (оплата консультационных услуг, таможенных пошлин и другие расходы), то эти затраты будут включаться в фактическую себестоимость приобретенного имущества в общеустановленном порядке.

Если организация приобретает по бартеру работы (услуги), стоимость которых подлежит включению в издержки производства и обращения,то стоимость приобретенных работ (услуг) должна определяться, по мнению автора, по тому же принципу, что и стоимость полученного по бартеру имущества. А именно - исходя из балансовой стоимости переданного имущества (если работы (услуги) приобретаются в обмен на имущество) или исходя из фактических затрат на выполнение работ (оказание услуг) (если речь идет о бартере работ (услуг). Такая позиция основывается на том, что себестоимость продукции(работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку затрат организации на производство и реализацию этой продукции (работ, услуг) (п. 1 положения о составезатрат). Стоимость приобретаемых организацией работ (услуг), указанная сторонами в бартерном договоре, не может рассматриватьсяв качестве затрат организации, поскольку у организации в данном случае не возникает обязанности уплатить поставщику указанную в договоре сумму. Поэтому включение в издержки производства и обращения стоимости приобретенных работ (услуг) исходя из цены, установленной в бартерном договоре, представляется автору неправомерным.

Пример 9.

Предприятия а и б заключили договор, согласно которому предприятие а выполняет ремонт офисного помещения, принадлежащего предприятиюб, в обмен на партию строительных материалов, передаваемыхпредприятием б в собственность предприятия а. Стоимость договора установлена сторонами в размере 120 000 руб.

Фактическая себестоимость выполненных предприятием а ремонтных работ составила 90 000 руб. В этом случае строительные материалы, полученные предприятием а в обмен на выполненные ремонтные работы, должны приниматься к учету предприятием а по фактической себестоимости, равной себестоимости ремонтных работ, то есть 90 000 руб.

Фактическая себестоимость строительных материалов, по данным бухгалтерского баланса предприятия б, составляет 80 000 руб. В этом случае затраты предприятия б на проведение ремонта офисного помещения подлежат включению в состав издержек производства и обращения в размере 80 000 руб.

Таким образом, стоимость всех материальных ресурсов (товаров, работ, услуг), приобретаемых по бартеру, должна, по мнению автора, определяться исходя из фактической стоимости материальных ресурсов (балансовой стоимостиимущества, фактической себестоимости работ, услуг), передаваемых в обмен. В подтверждение такой точки зрения можно дополнительно сослаться на упомянутое выше определение бартерной сделки, содержащееся в указе президента рф n 1209. В соответствии с этим определением бартер всегда предусматривает обмен эквивалентными по стоимости товарами (работами, услугами).

Бухгалтерский учет бартерных операций.

Выше уже отмечалось, что бухгалтерский учет хозяйственных операций должен вестись организациями с соблюдением допущений имущественной обособленности, а также временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Поэтому если в рамках бартерной сделки одна сторона передает другой стороне имущество в обмен на выполненные второй стороной работы (услуги), то учет операций по реализации и оприходованию этого имущества в учете обеих сторон производится следующим образом.

По общему правилу право собственности на имущество переходит к приобретателю в момент отгрузки этого имущества поставщиком (ст. 223 и 224 гк рф). Поэтому если в договоре стороны не установили иной порядок перехода права собственности на передаваемое имущество, то операции по оприходованию имущества в учете у принимающей стороны и по реализации имущества в учете у передающей стороны должны отражаться на дату отгрузки этого имущества.

Пример 10.

Предприятия а и б заключили договор, в соответствии с которым предприятие а выполняет ремонт помещения, принадлежащего предприятию б, в обмен на строительные материалы, передаваемые предприятием б предприятию а. Строительные материалы были переданы 25 марта 1999 г. Акт приемки выполненных предприятием а ремонтных работ был подписан сторонами 27 апреля 1999 г.

В описанной ситуации операции по оприходованию (в учете предприятия а)и по реализации (в учете предприятия б) строительных материалов должны отражаться в учете обеих сторон 25 марта 1999 г.

В учете предприятия а делается проводка:

д-т сч. 10 (41) к-т сч. 60 - отражена стоимость поступившего имущества.

В учете предприятия б отражается факт реализации имущества:

д-т сч. 62 к-т сч. 46 - отражена задолженность предприятия а

д-т сч.46 к-т сч. 41 (40) - списана фактическая себестоимость переданного имущества.

В то же время в соответствии со ст. 223 гк рф стороны могут предусмотреть в договоре иной момент перехода права собственности на передаваемое врамках договора имущество. Например, в рассмотренном выше примере 11 сторонами может быть установлено, что право собственности на строительные материалы переходит к предприятию а только после фактического выполнения ремонтных работ. В этом случае операции по оприходованию и реализации отгруженной продукции отражаются в учете обеих сторон на дату подписания сторонами акта приемки выполненных работ. До этого моментастоимость отгруженной продукции учитывается предприятием-приобретателем (предприятием а) за балансом на счете 002 товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение, а предприятием-поставщиком (предприятием б) на счете 45 товары отгруженные.

Операции, связанные с передачей результатов выполненных в рамкахбартерного договора работ (оказанных услуг), всегда отражаются в учете обеих сторон договора на дату подписания сторонами акта приемки выполненных работ, оказанных услуг.

Налогообложение бартерных сделок

выручка от реализации имущества (работ, услуг) для целей налогообложения определяетсясторонами бартерной сделки в соответствии с применяемым каждой стороной методом определения выручки для целей налогообложения.

Если выручка определяется организацией по отгрузке, то обязанность по исчислению и уплате налогов возникает у организации в том же отчетном периоде, в котором операции по реализации имущества(работ, услуг) отражаются на счетах реализации в учете этой организации (по правилам, изложенным выше).

Если выручка определяется организацией по оплате, то обязанность по исчислению и уплате налогов по реализованному имуществу (работам, услугам) возникает у организации в том периоде, когда вторая сторона сделки исполнит свои обязательства по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Так,в ситуации, описанной в примере 10, выручка от реализации строительных материалов для целей налогообложения учитывается предприятием б либо в марте 1999 г. (Если учетной политикой предприятия б предусмотрено определение выручки для целей налогообложения по отгрузке), либо в апреле 1999 г. (Если выручка определяется предприятием б по оплате).

В соответствии с п. 1 ст. 40 нк рф для целей налогообложения выручка от реализации имущества по договору мены принимается в сумме, равной цене договора мены. В то же время при установлении цены договора сторонам не следует забывать, что бартерные сделки включены в перечень сделок, по которым налоговым органам предоставлено право осуществлять контроль правильности применения цен (п. 2 ст. 40 нк рф).

При исчислении ндс по операциям, производимым в рамках бартерных сделок, возникает та же проблема с определением суммы ндс, подлежащей возмещению из бюджета, что была описана выше при рассмотрении товарообменных сделок. Поскольку при осуществлении бартерных сделок стоимость приобретаемых материальных ресурсов должна, по мнению автора, определяться исходя из балансовой стоимости переданного в обмен имущества (либо фактической себестоимости переданных в обмен работ, услуг), то в этом случае возникает все тот же вопрос о том, какую сумму ндс можно зачесть: всю сумму ндс, которая указана в договоре, или только ту часть, которая приходится на балансовую стоимость имущества, переданного в обмен (сумму фактических затрат на производство работ (услуг), переданных в обмен).

Налогоплательщикам, приобретающим товары (работы, услуги) по бартеру, следует самостоятельно выбирать тот вариант зачета ндс, который кажется им наиболее правильным (учитывая приведенные выше аргументы). При этом необходимо иметь в виду, что в случае разногласий с налоговыми органами налогоплательщикам придется отстаивать свою позицию в суде.

Проиллюстрируем изложенный выше порядок учета и налогообложения бартерных операций на конкретном примере. При этом порядок зачета ндс по приобретенным материальным ресурсам покажем на основе худшего (с точки зрения налогоплательщика) из двух возможных вариантов, то есть на основе варианта, когда к зачету принимается не вся сумма ндс, указанная в договоре, а только сумма, приходящаяся на стоимость материальных ресурсов, переданных в обмен (балансовую стоимость переданного в обмен имуществалибо фактическую себестоимость выполненных работ, услуг).

Пример 11

предприятия а (строительное управление) и б (организация, торгующая строительными материалами) заключили между собой договор, согласно которому предприятие а выполняет ремонт помещения, принадлежащего предприятию б, в обмен на партию строительных материалов. Стоимость выполняемых работ и поставляемых строительных материалов установлена договором в размере 120 000 руб. (В том числе ндс - 20 000 руб.). РЕмонтные работы были закончены предприятием а в апреле 1999 г. И 27 апреля 1999 г. Стороныподписали акт приемки выполненных работ. Строительные материалы были переданы предприятием б предприятию а 6 мая 1999 г.

Отражение бартерной сделки в учете предприятия а.

Будемисходить из того, что фактическая себестоимость выполненных предприятием а ремонтных работ составляет 80 000 руб. Выручка для целей налогообложения определяется организацией а по отгрузке.

Апрель 1999 г. (На дату подписания акта приемки ремонтных работ):

1. Д-т сч. 46 к-т сч. 20 - 80 000 руб. - Списана себестоимость выполненных ремонтных работ

2. Д-т сч. 60 к-т сч. 46 - 80 000 руб. - Ремонтные работы сданы предприятию б в качестве оплаты за строительные материалы

3. Д-т сч. 60 к-т сч. 46 - 16 000 руб. - Сумма ндс в части, приходящейся на себестоимость выполненных работ (80 000 х 0,2 = 16 000)

4. Д-т сч. 46 к-т сч. 68 - 16 000 руб. - Начислен ндс по выполненным ремонтным работам (со стоимости, отраженной на счете 46)

5. Д-т сч. 81 к-т сч. 68 - 4000 руб. - Доначислен ндс по выполненным работам,приходящийся на разницу между ценой ремонтных работ по договору, и суммой, отраженной на счете 46 (120 000 - 80 000 - 16 000): 1,2 х 0,2 = 4000)

6. Д-т сч. 26 к-т сч. 67 - 2500 руб. - Начислен налог на пользователей автодорог по ставке 2,5% от выручки от реализации ремонтных работ (без ндс), определенной исходя из цены договора (120 000 - 20 000) х 0,025 = 2500)

7. Д-т сч. 46 к-т сч. 26 - 2500 руб. - Общехозяйственные расходы списаны на себестоимость реализованных ремонтных работ (такая проводка возможна, если учетной политикой организации предусмотрено списание общехозяйственных расходов непосредственно в дебет счета 46 (см. П. 3.4 инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности)

8. Д-т сч. 80 к-т сч. 46 - 2500 руб. - Выявлен убыток от реализации ремонтных работ по бартерному договору

9. Д-т сч. 80 к-т сч. 68 - 1500 руб. - Начислен налог на содержание жилищного фонда в размере 1,5% от суммы выручки от реализации ремонтных работ (без ндс), определенной исходя из цены договора (120 000 - 20 000) х 0,015 = 1500).

В результате по данным бухгалтерского учета будет выявлен убыток в размере 4000 руб. (2500 + 1500 = 4000).

Для целей исчисления налога на прибыль в данном случае должна приниматься цена, указанная в бартерном договоре, то есть 120 000 руб. (В том числе ндс - 20 000 руб.). ПО данным бухгалтерского учета выручка от реализации ремонтных работ (без ндс) составила80 000 руб. (См. Проводку 2). Поэтому при исчислении налога на прибыль размер выручки, отраженный на счете 46, должен быть увеличен на 20 000 руб. (120 000 - 20 000 - 80 000 = 20 000). Таким образом, размер налогооблагаемой прибыли составит в данном случае 16 000 руб. (20 000 - 4000 = 16 000).

10. Д-т сч. 81 к-т сч. 68 - 4800 руб. - Начислен налог на прибыль по ставке 30% (16 000 х 0,30 = 4800).

Май 1999 г. (На дату отгрузки строительных материалов предприятием б):

11. Д-т сч. 10 к-т сч. 60 - 80 000 руб. - Оприходованы полученные по бартеру строительные материалы по стоимости, равной себестоимости выполненных ремонтных работ

12. Д-т сч. 19 к-т сч. 60 - 16 000 руб. - Ндс по оприходованным строительным материалам

13. Д-т сч. 60 к-т сч. 62 - 96 000 руб. - Погашена задолженность предприятия б

14. Д-т сч. 68 к-т сч. 19 - 16 000 руб. - Ндс по оприходованным строительным материалам отнесен на расчеты с бюджетом.

Отражение бартерной сделки в учете предприятия б.

Будем исходить из того, что балансовая (покупная) стоимость строительных материалов - 90 000 руб. Выручка для целей налогообложения определяется организацией б по отгрузке.

Апрель 1999 г. (На дату подписания акта приемки выполненных ремонтных работ):

1. Д-т сч. 44 к-т сч. 60 - 90 000 руб. - Отражена задолженность перед предприятием а в размере балансовой стоимости подлежащих передаче строительных материалов

2. Д-т сч. 19 к-т сч. 60 - 18 000 руб. - Ндс (в части, приходящейся на балансовую стоимость подлежащих передаче строительных материалов).

Май 1999 г. (На дату отгрузки строительных материалов в адрес организации а):

3. Д-т сч. 46 к-т сч. 41 - 90 000 руб. - Списана покупная стоимость реализованных строительных материалов

4. Д-т сч. 60 к-т сч. 46 - 108 000 руб. - Погашена задолженность перед предприятием а в сумме, равной балансовой стоимости переданных материалов с учетом суммы ндс, приходящейся на балансовую стоимость материалов (90 000 + 18 000 = 108 000)

5. Д-т сч. 46 к-т сч. 68 - 18 000 руб. - Начислен ндс по реализованным строительным материалам (со стоимости, отраженной на счете 46)

6. Д-т сч. 81 к-т сч. 68 - 2000 руб. - Доначислен ндс по реализованным строительным материалам, приходящийся на разницу между ценой материалов, установленной в бартерном договоре, и суммой, отраженной на счете 46 (120 000 - 108 000): 1,2 х 0,2 = 2000)

7. Д-т сч. 44 к-т сч. 67 - 250 руб. - Начислен налог на пользователей автодорог по ставке 2,5% от разницы между продажной стоимостью строительных материалов (без ндс), определенной исходя из цены бартерного договора, и покупной стоимостью материалов (без ндс) (120 000 - 20 000 - 90 000) х 0,025 = 250)

8. Д-т сч. 46 к-т сч. 44 - 250 руб. - Списаны издержки обращения

9. Д-т сч. 80 к-т сч. 46 - 250 руб. - Выявлен убыток от реализации строительных материалов по бартерному договору

10. Д-т сч. 68 к-т сч. 19 - 18 000 руб. - Ндс по ремонтным работам отнесен на расчеты с бюджетом

11. Д-т сч. 80 к-т сч. 68 - 150 руб. - Начислен налог на содержание жилищного фонда в размере 1,5% от разницы между продажной стоимостью строительныхматериалов (без ндс), определенной исходя из цены бартерного договора, и покупной стоимостью материалов (без ндс) (120 000 - 20 000 - 90 000) х 0,015 = 150).

В результате по данным бухгалтерского учета будет выявлен убыток в размере 400 руб. (250 + 150 = 400). При исчислении налога на прибыль размер выручки, отраженный на счете 46, увеличивается на 10 000 руб. (120 000 - 20 000 - 90 000 = 10 000).

Таким образом, размер налогооблагаемой прибыли составит в данном случае 9600 руб. (10 000 - 400 = 9600).

12. Д-т сч. 81 к-т сч. 68 - 2880 руб. - Начислен налог на прибыль по ставке 30% (9600 х 0,3 = 2880).

В заключение следует обратить внимание читателей на то, что приведенный в настоящей статье порядок бухгалтерского учета бартерных операций на нормативном уровне не закреплен и отражает лишь позицию автора по данному вопросу.

Т. Крутякова, эксперт акди эж.

Главная -> Законодательство

доклад о соблюдении прав граждан на территории края и деятельности- строительные материалы Окно в европу 2 Организация учета материалов в строительных организациях Осторожно: henkel (2) Павловский район Порнометражный фильм Права и обязанности покупателя (продолжение) глава iii Расследование: национальное богатство Региональная экономика Резервы есть Российские железные дороги: были и останутся государственными